2. Das Steuerrecht: Einfachheit und Gerechtigkeit

2.1 Konsum und Ersparnis

34. zu 1.kurze Zusammenfassung Tz. 33 zu Tz 2

Eine große Zahl unserer heutigen steuerrechtlichen Vorschriften dient der Abgrenzung des Periodeneinkommens. Die hier vorgenommene Zerlegung des Einkommens in seine Bestandteile Konsum und Vermögenszuwachs und deren Besteuerung zu verschiedenen Zeitpunkten hat den Zweck, die Besteuerung von der Art der Periodisierung unabhängig zu machen, mit der weiteren Folge, dass sich besondere steuerliche Abgrenzungs- und Bewertungsvorschriften für die laufende Besteuerung erübrigen. Das ist, wenn man von der Verzinsung zunächst absieht, leicht zu begreifen: Der vorgeschlagene progressive Tarif lässt sich zerlegen in das jährliche Bürgergeld, einer vom Einkommen unabhängigen Unterstützungszahlung, und einem proportionalen Steuersatz. Die Höhe aller Bürgergelder hängt also nur von der Lebensdauer ab. Der Steuertarif wirkt also in Bezug auf die Periodisierung genau so wie ein proportionaler Tarif. Es ist klar, dass sich bei einem Proportionaltarif die Gesamtsteuerschuld auf das Lebenseinkommen auf die verschiedenen Perioden verteilt: weil jedes Periodeneinkommen zu 40 % besteuert wird, bedeutet das auch, dass das Lebenseinkommen mit 40 % besteuert wird.

Wenn im heutigen Einkommensteuersystem der Steuerpflichtige sein Vermögen oder seinen Vermögenszuwachs unterbewertet, wird sein Einkommen niedriger bewertet und seine Steuerpflicht vermindert. In der Staatsbürgersteuer ändert die Art der Bewertung weder etwas an der laufenden Besteuerung des Konsums noch an der des Vermögenszuwachses. Der Konsum ergibt sich aus der Differenz von Periodeneinkommen und Vermögenszuwachs der Periode.

Beispiel: Jemand habe – korrekt bewertet – ein Jahreseinkommen von 80 000 DM, von dem er die Hälfte konsumiert. Weist er dagegen durch Unterbewertung den Vermögenszuwachs seines Einkommens nur mit 60 000 DM aus, weil er seinen Vermögenszuwachs statt mit (korrekt) 40 000 DM nur mit 20 000 DM bewertet, so ergibt sich genau derselbe Konsum von 40 000 DM wie bei der korrekten Bewertung. Am Lebensende steht zwar bei ständiger Unterbewertung das Vermögen mit einem sehr niedrigem Betrag zu Buch – dieser Buchwert ist aber für die Besteuerung unerheblich, weil zu diesem Zeitpunkt für die Staatsbürgersteuer das Vermögen zu Marktpreisen ermittelt wird, ganz unabhängig davon, was in den Büchern bewertet wurde. Für die Gesamtsteuerschuld während der Lebenszeit kommt es also nicht darauf an, in welcher Weise die Lebenszeit in Teilperioden zerlegt wird.

35. zu Tz 1 zu Tz 3

Mit Verzinsung sollen zwei Fälle unterschieden werden: (Für die Staatsbürgersteuer gelten die Standardwerte m = 40 % und B = 3600 DM)

  1. drei Steuerpflichtige, C, D und E, verteilen ihr Einkommen in verschiedenen Anteilen auf Konsum und Ersparnis, C spart mehr als D, E verteilt seinen Konsum anders als C,
  2. zwei Steuerpflichtige C und D verteilen ihr Einkommen real gleich auf Konsum und Ersparnis, aber diese Aufteilung unterscheidet sich durch unterschiedliche Bewertung.

36. zu Tz 35 zu Tz 37

gilt das auch allgemein?

Fall 1.: C, D und E haben 1971 eine gleiches Anlagevermögen von 500 000 DM, das sich mit 10% verzinst. Der Kurs der Anleihe bleibt konstant = 100 DM / Stück. Alle drei sterben Ende 1972.

C konsumiert 1971 und 1972 je 50 000 DM.

JahrBei C decken die Zinsen gerade den KonsumVermögen
1972Endvermögen = Anfangsvermögen (1971 und 1972) 500 000 DM
C zahlt Staatsbürgersteuer
Bemessungsgrundlage XFormel: S=mX + BBetrag
197150 00040 % von 50 000 - 3600 = 16 400 DM
197250 000 + 500 00040 % von 550 000 – 3600=216 400 DM
Summe (nominal)232 800 DM

D konsumiert in beiden Jahren je 80 000 DM. Da er diesen aus seinen Zinsen nicht decken kann, muss er Anleihen verkaufen.

Jahr Einkommen, Konsum und Vermögen von D Vermögen
1971 Anfangsvermögen 500 000 DM
Einkommen: Zinsen Konsum Verkauf
50 000 DM 80 000 DM 30 000 DM - 30 000 DM
Anfangsvermögen 1972 = Endvermögen 1971 470 000 DM
1972 Einkommen: Zinsen Konsum Verkauf
47 000 DM 80 000 DM 33 000 DM - 33 000 DM
Endvermögen437 000 DM
D zahlt Staatsbürgersteuer
Bemessungsgrundlage XFormel: S=mX + BBetrag
1971 80 000 40 % von 80 000 - 3600 = 18 400 DM
1972 80 000 + 437 000 40 % von 517 000 – 3600 =231 600 DM
Summe (nominal)232 800 DM

E konsumiert 1971 (wie D) 80 000 DM, 1972 aber nur 20 000 DM.

Jahr Einkommen, Konsum und Vermögen von E Vermögen
1971 Im Jahr 1971 ist bei E alles genau so wie bei D
Anfangsvermögen 1972 = Endvermögen 1971470 000 DM
1972 Einkommen: Zinsen Konsum Bargeld
47 000 DM 20 000 DM 27 000 DM + 27 000 DM
Endvermögen 497 000 DM
E zahlt Staatsbürgersteuer
Bemessungsgrundlage XFormel: S=mX + BBetrag
1971 80 000 40 % von 80 000 - 3600 = 18 400 DM
1972 20 000 + 497 000 40 % von 517 000 – 3600 =231 600 DM
Summe (nominal)232 800 DM

Für E ist 1972 die Bemessungsgrundlage X = 517 000 DM geanu so hoch wie bei D, obwohl sie sich anders zusammensetzt. E zahlt sowohl 1971 wie 1972 die gleichen Steuern wie D.

Der Barwert von der Staatsbürgersteuer beträgt bei

  • C: 16400 / 1.1 + 216400 / 1.1² =193 752.07 DM
  • D: 28400 / 1.1 + 203200 / 1.1² =193 752.07 DM
  • bei E natürlich wie bei D.

Mit der Gleichheit der Barwerte für alle drei ist die Neutralität der Staatsbürgersteuer gegenüber der Aufteilung in Konsum und Sparen (Vermögensbildung) gezeigt. Die schwebende Steuerschuld auf den Vermögenszuwachs kann als staatliche Hypothek auf das Vermögen interpretiert werden, die sich mit genau demselben Satz verzinst, wie das Vermögen selbst.

37. zu Tz 3 zu Tz 5

müssen Überschussermittler ihr Vermögen laufend bewerten?

Fall 2.: Dass bei Einkommensermittlung durch Bilanzierung die laufende Besteuerung Konsum nicht zu beeinflussen ist, wurde in Tz. 34 bereits gezeigt.

Wenn das Einkommen durch Einzahlungsüberschuss ermittelt wird, wird das Periodeneinkommen völlig unabhängig von der Vermögensbildung errechnet, so dass auch reine Bewertungsänderungen eine Änderung der Perioden-Bemessungsgrundlage Konsum bewirken. Bei einer Verzinsung von 0 % sind die (nominalen) Gesamtsteuerschulden unabhängig von derartigen Manipulationen.

Wie sieht es aber mit Verzinsung aus? Wir unterstellen hier die gleiche Konstellation wie bei E im vorigen Beispiel. Nun bewertet E, um Steuern zu sparen, die Anleihen zum Ende 1971 mit 110 (statt mit dem amtlichen Kurs von 100). Derartige Manipulationen sind schwierig: die Wertpapiere gehören zum ruhenden Vermögen, eine Neubewertung erfordert Maßnahmen, die durch Zahlungen nachzuweisen sind usw. Aber es sei E gelungen: Über die veränderte Vermögensbewertung erscheinen jetzt andere Beträge für Konsum und Ersparnis:

E konsumiert (tatsächlich) 1971: 80 000 DM und 1972: 20 000 DM. An seiner Stuation ist alles zuvor. Sein Anfangsvermügen 1972 (470 000 DM) bewertet er aber jetzt mit dem Kurs von 110 mit 517 000 DM. Statt eines Verkaufs fingiert er eine Ersparnis von 17 000 DM. Entsprechend verringert sich sein Konsum, weil (bzw. wenn) dieser aus Einkommen minus Ersparnis ermittelt wird.

Da 1972 das Endvermögen aber 497 000 DM ist (Bewertung zum Marktwert) entsteht ein Buchverlust bzw. Vermögensverzehr, der 1972 den Konsum von 20 000 DM auf 67 000 DM erhöht. Das Ergebnis zeigt die folgende Tabelle:

Jahr Einkommen, Konsum und Vermögen von E Vermögen
1971Anfangsvermögen 500 000 DM
Einkommen: ZinsenKonsumSparleistung
50 000 DM 33 000 DM 17 000 DM + 17 000 DM
Anfangsvermögen 1972 = Endvermögen 1971 517 000 DM
1972 Einkommen: Zinsen Konsum Verlust
47 000 DM 67 000 DM 20 000 DM - 20 000 DM
Endvermögen497 000 DM
E zahlt jetzt Staatsbürgersteuer
Bemessungsgrundlage X Formel: S=mX + B Betrag
1971 33 000 40 % von 33 000 – 3600 = 9 600 DM
197267 000 + 497 00040 % von 564 000 – 3600=222 000 DM
Summe (nominal) 231 600 DM

Die Summe der Steuern ist genau so hoch wie bei D und E oben, der Barwert der Staatsbürgersteuern jetzt aber bei

  • E: 9600 / 1.1 + 220 000 / 1.1² = 192 198.35 DM

also um 1553,12 geringer als oben: Durch Bewertungsmanipulation kann es bei Ermittlung durch Einzahlungsüberschuss zu steuerlich bedingten Zinsvorteilen kommen. Um dies zu vermeiden, werden die Höchstwertvorschriften des Handelsrechts für die Vermögensbewertung vorgeschrieben. Diese erweist sich auch bereits aus Gründen der Vereinfachung und Steuersicherung als notwendig. (vgl. Tz. 45) Hingegen erübrigen sich alle steuerlichen Sondervorschriften der Mindestbewertung: Der Steuerpflichtige muss bei Bewertungsmanipulation nach unten (bei unveränderter nomineller Gesamtschuld) Zinsnachteile in Kauf nehmen.

38. zu Tz 37 zu Tz 39

Die Freistellung der Ersparnis von der laufenden Besteuerung in der Staatsbürgersteuer bedeutet für den Besteuerten weder eine definitive Steuerersparnis noch eine Zinsersparnis. Damit wird der Einwand ausgeräumt, die Staatsbürgersteuer würde denjenigen begünstigen, der mehr ersparen kann, weil er ein größeres Einkommen hat.

Im Gegensatz dazu ist die Einkommensteuer von der Anlage her vermögensbildungsfeindlich (vgl. Tz. 13). Diesem Effekt versucht man in verschiedener Weise entgegen zu wirken.

  1. Durch ein System der Sparförderung nach dem Sparprämiengesetz, dem Wohnungsbauprämiengesetz und dem 3. Vermögensbildungsgesetz wird die Ersparnis prämiert.
  2. Ähnlich wirkt der Sonderausgabenabzug für entsprechende Vermögensanlagen bei der Einkommensteuer
  3. Vermögensbildung zum Zweck der Alterssicherung wird dadurch gefördert, dass Beiträge zur gesetzlichen oder privaten Rentenversicherung entweder überhaupt nicht steuerpflichtig oder als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
  4. Weitere Vermögensbildungshilfen ergeben sich durch die Sonderabschreibungsmöglichkeiten wie die nach § 7 b EStG oder durch die Steuerbegünstigung nach § 10 a EStG.

39. zu Tz 38 zu Tz 40

Dieses Sammelsurium von Vermögenshilfen ist bereits in sich unsystematisch. Der Sonderausgabenabzug wirkt materiell ganz anders als Sparprämien und diese sind in sich bereits verschieden, je nach dem, ob man das Sparprämiengesetz oder das Wohnungsbauprämiengesetz in Anspruch nimmt. Die Alterssicherung wird ganz unterschiedlich behandelt, je nachdem, ob es sich um das Altersruhegeld eines Beamten, die Leistung der gesetzlichen Rentenversicherung oder um die Auszahlung aus einer privaten Versicherung handelt. Ob die ganze Liste der Vermögensbildungshilfen nun die generelle Vermögensbildungfeindlichkeit ausgleicht, sie übertrifft oder dahinter zurückbleibt, kann nicht einmal beurteilt werden.

40. zu Tz 39 zu Tz 41

Das System der Sparförderung leidet überdies darunter, dass nicht eigentlich das Sparen, sondern das Einbringen von Vermögen in bestimmte privilegierte Formen gefördert wird. Das bedeutet: Staatliche Prämien kann man einfach dadurch bekommen, dass man vorhandenes Vermögen umschichtet oder dass man das, was man ohnehin erspart hätte, in die vom Staat geförderten Formen einbringt.

Von diesem System geht praktisch überhaupt kein Sparreiz aus. Auf Grund theoretischer Überlegungen sollte man sogar erwarten, dass dieses System die Vermögensbildung hemmt. Sparförderung bedeutet, dass der Zins durch staatliche Zuschüsse auf die betreffenden Vermögensanlagen erhöht wird. Die Bedeutung des Zinses ist eine zweifache: Zum einen wird das Sparen rentabler im Vergleich zum Konsumieren. Dieser Substitutionseffekt fördert die Vermögensbildung. Zum anderen wird durch höhere Verzinsung ein gegebenes Sparziel mit geringerem eigenen Aufwand erreicht. Dieser Einkommenseffekt wirkt negativ auf die Ersparnis. Zusammen bewirken diese Effekte, dass das Sparen nur sehr wenig vom Zins abhängt.

Im System unserer Sparförderung ist der positive Substitutionseffekt gar nicht vorhanden, weil man ja Prämien ohne Sparen oder doch ohne zusätzliches Sparen bekommen kann. Dagegen wird der negative Einkommenseffekt wirksam. So ist es nicht ganz unwahrscheinlich, dass die Sparförderung lediglich bewirkt, dass die Privaten um so viel weniger sparen, wie ihnen der Staat zuschießt. Es kommt hinzu, dass das Konzept der Sparförderung in vielen Fällen das Überwälzen erleichtert. Das Ersparte kommt letzten Endes nicht den eigentlich Begünstigten, sondern den Bausparkassen zugute. Wir würden es nicht für unplausibel halten, dass beim Sparer letztlich nur ein gutes Drittel der Prämien ankommt, ein weiteres Drittel dürfte den Institutionen zugute kommen und der Rest wird von den Verwaltungskosten der Sparförderung aufgefressen.

41. zu Tz 40 zu Tz 42

Es wurde bereits darauf hingewiesen, dass die Förderung der Vermögensbildung in der Staatsbürgersteuer in einer verzinslichen staatlichen Liquiditätshilfe besteht. Diese Hilfe kann der Steuerpflichtige auch nicht dadurch bekommen, dass er Vermögen umschichtet, sondern letztlich nur durch Konsumverzicht, in dem er aus dem laufenden Einkommen Vermögen bildet.

42. zu Tz 41 zu Tz 43

Die Neutralität der Staatsbürgersteuer gegenüber der Aufteilung des Lebenseinkommens in Konsum und Ersparnis ist nicht zwingend notwendig. Der Gesetzgeber hat es in der Hand – beispielsweise durch Gestaltung der Freibeträge in der Reinvermögenszuwachssteuer – sowohl die Vermögensbildung als auch den Konsum zu begünstigen. Entscheidend ist, dass der Gesetzgeber ein Instrument zur Verfügung hat, das es ihm erlaubt, seine Gerechtigkeitsvorstellungen auch durchzusetzen. Das ist der Aspekt der vertikalen Gerechtigkeit. Dabei ist es möglich, wirtschaftlich Gleiches auch steuerlich gleich zu behandeln. Das ist der Aspekt der horizontalen Gerechtigkeit. Und schließlich fallen die gesamten Sonderregelungen, die heute die Vermögensbildung begünstigen sollen, ersatzlos weg. Das ist der Aspekt der Einfachheit des Steuerrechts.

43. zu Tz 42 zu Tz 44
Wie kann man Vermögen und Konsum voneinender abgrenzen?

Wie ist Hausrat zu besteuern?

Wenn nun die die Staatsbürgersteuer neutral gegenüber der tatsächlichen Aufteilung des Einkommens auf Konsum und Ersparnis ist, dann ist sie selbstverständlich auch neutral gegenüber einer vom Steuerpflichtigen fingierten Aufteilung von Konsum und Ersparnis. Für den Steuerpflichtigen besteht kein Anreiz, dem Fiskus Vermögensteile zu verschweigen. Aus demselben Grunde ist es auch nur von geringer Bedeutung, wie man das Vermögen abgrenzt, was man steuerlich als Vermögensbildung von der laufenden Besteuerung freistellt oder was man als Konsumausgabe laufend besteuert. Infolgedessen wirft auch die Abgrenzung von Hausrat und Vermögen keine Probleme auf. Aus dem gleichen Grund ist auch die Verbringung von Vermögen ins Ausland, also die Steuerflucht ohne Reiz, da der Steuerpflichtige diesen Transfer als Konsum besteuern müsste. Aus der Neutralität gegenüber der Aufteilung in Konsum und Ersparnis folgt auch die Neutralität gegen:

  1. offene oder heimliche Vermögenshaltung
  2. Vermögensbildung im In- oder Ausland
  3. der Vermögenshaltung als Vermögen im steuerlichen Sinn oder als Hausrat.

Aus diesen Überlegungen wird es auch gleichgültig, wie man Versicherungen behandelt. Ob man nun die Beiträge zur Versicherung oder die Zahlungen der Versicherung an den Versicherten besteuert, bleibt im ökonomischen Ergebnis gleichgültig.

So sollte man zwar aus Gründen der Einfachheit und Klarheit bestimmte Formen der Behandlung von Versicherungen vorschreiben und Abgrenzungen zwischen Hausrat und Vermögen treffen. In all diesen Fällen kann man sich ganz von der Zweckmäßigkeit leiten lassen, also jeweils einfachste Lösungen wählen, weil die Abgrenzungen materiell nur geringe Bedeutung haben.

44. zu Tz 43 zu Tz 45

Materiell bedeutsam werden solche Abgrenzungen nur, wenn mehrere Generationen ins Kalkül einbezogen werden. Nun wird die Unterschlagung von Vermögensgegenständen dadurch interessant, dass man so der Doppelbesteuerung zwischen den Generationen entgehen kann. Aber auch dieser Anreiz ist – wenn man die Lebensumstände betrachtet – gering: Man stelle sich die Situation vor: Ein beispielsweise 65 jähriger Mann verschwiegt dem Fiskus einen Vermögensanteil von 100 000 DM und zahlt dafür lieber 40 000 DM Konsumsteuer, die er sonst als Reinvermögenszuwachssteuer erst nach seinem Lebensende zu zahlen hätte. Alles, was er dabei gewinnt, ist, dass beim Tode seines Erben dessen Erbe, z.B. der Enkel, Steuern spart. Diesem schwachen Anreiz steht aber die Gefahr gegenüber, dass der Fiskus dieses verschwiegene Vermögen entdeckt und damit außer der Steuer noch eine Strafsteuer fällig wird. Der verbleibende Anreiz zur Steuerhinterziehung ist denkbar gering.